企業(yè)合并的會計處理方法

1、【提要】隨著我國經濟體制改革的不斷深化，企業(yè)合并已形成一種浪潮，但由此帶來的企業(yè)合并的會計處理問題卻一直處于爭議之中。本文首先總結了企業(yè)合并的會計處理方法的原理及特點，然后對兩種方法進行比較，最后，就我國企業(yè)合并應采取的會計處理方法提出一些建議。企業(yè)合并是指一個企業(yè)獲得對另一個或另幾個企業(yè)控制權的結果，或者指若干個企業(yè)實行股權聯(lián)合的結果。隨著經濟體制改革的深化，我國掀起了一股企業(yè)合并的浪潮。而企業(yè)合并時，會計處理上要反映合并結果，反映合

2、并后經濟實體的資產和權益，這就涉及到企業(yè)合并的會計處理方法問題?，F(xiàn)存的方法主要有兩種：購買法和權益結合法。本文擬對這兩種方法做一些初步的探討。一、購買法與權益法的原理及特點母公司為了取得對子公司的控制權，可以使用現(xiàn)金、其他資產票據(jù)，以及發(fā)行債券或優(yōu)先股甚至一部分普通股，按一定的購買價格去購買的股份，這時在會計處理上采用的方法稱為購買法。(一)購買法最主要的特點。1實施合并的企業(yè)要按公允價值記錄收到的資產和債務其中購買成本高于被并企業(yè)公允

3、凈資產值的部分記于商譽。2實施合并的企業(yè)的留存收益包括當年本身實現(xiàn)的留存收益和被并企業(yè)合并日后的留存收益。母公司也可能完全用自己的普通股去交換對方幾乎全部的普通股，按雙方權益的賬面價值入賬這時在會計處理上采用的方法，稱為權益結合法。(二)權益結合法最主要的特點。1參與合并企業(yè)的資產、負債、所有者權益都按賬面價值入賬合并時不存在公允價值的測算、評估、無商譽的確認問題。2參與合并企業(yè)的整個年度損益要全部包括在合并后的企業(yè)中同樣參與合并企業(yè)整

4、個年度的留存收益均應轉入合并企業(yè)。二、兩種方法的比較分析(一)所依據(jù)的理論假設不同。購買法方式的企業(yè)合并是一個企業(yè)主體通過購買方式取得了其他參與合并企業(yè)凈資產的一種交易事項。主購方與被購方存在著經濟資源的流人流出。并且合并后，經濟資源的流出方獲得了對被合并企業(yè)經濟資源的控制權，而被合并方則喪失了對原有經濟資源的控制權。因此，購買法所依據(jù)的理論假設是非持續(xù)經營假設。而在權益結合方式下，不會認為參與合并的一方購買了另一方，合并各方沒有經濟資

5、源的流人流出，因此，不存在購買價格，也就不存在新的計價基礎。所以權益結合法的會計處理是建立在歷史成本和持續(xù)經營假設基礎上的。(二)對會計信息的兩個主要質量特征影響不同。購買法提供了關于合并企業(yè)資產和負債公允價值的信息。而公允價值一般是按變現(xiàn)價值、重置成本、評估價值等確定的。采用的計量屬性主要有現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等。因此，和權益結合法下按歷史成本反映的賬面價值相比較，公允價值會計信息的相關性較強而可靠性較弱：

6、與之相反，賬面價值會計信息的可靠性較強而相關性較弱。(三)對利潤的影響不同。一方面，在購買法下，重估后資產的公允價值通常高于賬面價值尤其是在通貨膨脹時期。資產中的土地、建筑物等升值幅度很大，這些增值的資產確認后將在以后年度轉化成本或費用從而導致購買法下的成本費用較權益結合法要多。另一方面購買法下，合并企業(yè)當年的利潤僅僅包括購買日后被合并企業(yè)整個年度的利潤。因此，綜合上述兩種方面可以看出，權益結合法在增加利潤上有立竿見影的效果。(四)對凈

7、資產收益率的影響不同。在權益結合法下，并入的所有者權益低于購買法。而合并后的利潤又大于購買法。所以，權益結合法下的凈資產收益率較高：相反購買法下的凈資產收益率較低。三、企業(yè)合并應根據(jù)實施情況選擇適用的會計方法購買法與權益法有著各自不同的特點。那么企業(yè)合并到底應該是選擇購買法，還是權益結合法呢筆者認為，企業(yè)合并應根據(jù)實際情況選擇適用的會計方法而不能一刀切。在購買法下，企業(yè)不會形成較高的凈資產回報率。由于采用公允價值入賬，也不會給企業(yè)留下巨

8、大的操縱利潤的空間不過購買法的首要條件是具有交易標的公允價值。所以在公允價值相對容易確定的情況下。在無形資產占的比例比較高的行業(yè)如高科技產業(yè)應優(yōu)先采用購買法。而權益結合法也有它的優(yōu)點，如會計信息的可靠性較高、操作簡便、易于掌握。特別是權益結合法的應用有利于我國現(xiàn)階段企業(yè)的發(fā)展和壯大。因為當前，我國處于市場經濟發(fā)展的初期，即經濟成長期。萬方數(shù)據(jù)[提要l隨著我國經濟體制改革的不斷深化，企業(yè)合并已形成一種浪潮，但由此帶來的企業(yè)合并的會計處理問

9、題卻直處于爭議之中。本文首先總結了企業(yè)合并的會計處理方法的原理及特點，然后對兩種方法進行比較，最后，就我國企業(yè)合并應采取的會計處理方法提出些建議。企業(yè)合并是指一個企業(yè)獲得對另一個或另幾個企業(yè)控制權的結果，或者指若干個企業(yè)實行股權聯(lián)合的結果。隨著經濟體制改革的探化，我國掀起了一股企業(yè)合井的浪潮。而企業(yè)合并時，會計處理上要反映合并結果，反映合并后經濟實體的資產和權益，這就涉及到企業(yè)合并的會計處理方法問題?，F(xiàn)存的方法主要有兩種:購買法和權益結

10、合法。本文擬對這兩種方法做一些初步的探討。、購買法與權益法的原理及特點母公司為了取得對子公司的控制權，可以使用現(xiàn)金、其他資產票據(jù)，以及發(fā)行債券或優(yōu)先股甚至一部分普通股，按一定的購買價格去購買的股份，這時在會計處理上采用的方法稱為購買法。(一)購買法最主要的特點。1.實施合井的企業(yè)要按公允價值記錄收到的資產和債務其中購買成本高于被并企業(yè)公允凈資產值的部分記于商譽。2.實施合并的企業(yè)的留存收益包括當年本身實現(xiàn)的留存收益和被并企業(yè)合并日后的留

11、存收益。母公司也可能完全用自己的普通股去交換對方幾乎全部的普通股，按雙方權益的賬面價值人賬，這時在會計處理上采用的方法，稱為權益結合法。(二)權益結合法最主要的特點。1參與合并企業(yè)的資產、負債、所有者權益都按賬面價值入賬，合并時不存在公允價值的測算、評估、無商譽的確認問題。2參與合并企業(yè)的整個年度損益要全部包括在合并后的企業(yè)中，同樣參與合并企業(yè)整個年度的留存收益均應轉入合并企業(yè)。二、兩種萬法的比較分析(一)所依據(jù)的理論假設不同。購買法方

12、式的企業(yè)合并是一個企業(yè)主體通過購買方式取得了其他參與合并企業(yè)凈資產的一種交易事項。主購方與被購方存在著經濟資源的流入流出。并且合并后，經濟資糠的流出方獲得了對被合并企業(yè)經濟資源的控制權，而被合并方則喪失了對原有經濟資源的MetallurgicalFinancialccounting控制權。因此，購買法所依據(jù)的理論假設是非持續(xù)經營假設。而在權益結合方式下，不會認為，參與合井的一方購買了另一方，合并各方沒有經濟資源的流人流出，因此，不存在購

13、買價格，也就不存在新的計價基礎。所以權益結合法的會計處理是建立在歷史成本和持續(xù)經營假設基礎上的。(二)對會計信息的兩個主要質量特征影響不同。購買法提供了關于合并企業(yè)資產和負債公允價值的信息。而公允價值一般是按變現(xiàn)價值、重置成本、評估價值等確定的。采用的計量屬性主要有現(xiàn)行戚本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等。因此，和權益結合法下按歷史戚本反映的賬面價值相比較，公允價值會計信息的相關性較強而可靠性較弱與之相反，賬面價值會計信息的可

14、靠性較強而相關性較弱。(三)對利潤的影響不同。一方面，在購買法下，重估后資產的公允價值通常高于賬面價值，尤其是在通貨膨脹時期，資產中的土地、建筑物等升值幅度很大，這些增值的資產確認后將在以后年度轉化戚本或費用，從而導致購買法下的戚本費用較權益結合法要多。另一方面，購買法下，合并企業(yè)當年的利潤僅僅包括購買日后被合并企業(yè)整個年度的利潤。因此，綜合上述兩種方面，可以看出，權益結合法在增加利潤上有立竿見影的效果。(四)對凈資產收益率的影響不同。

15、在權益結合法下，并人的所有者權益低于購買法，而合并后的利潤又大于購買法。所以，權益結合法下的凈資產收益率較高相反購買法下的凈資產收益率較低。三、企業(yè)合并應根據(jù)實施情況選擇適用的會計萬法購買法與權益法有著各自不同的特點。那么企業(yè)合并到底應該是選擇購買法，還是權益結合法呢筆者認為，企業(yè)合并應根據(jù)實際情況選擇適用的會計方法而不能一刀切。在購買法下，企業(yè)不會形成較高的凈資產回報率。由于采用公允價值人賬，也不會給企業(yè)留下巨大的操縱利潤的空間，不過

16、購買法的首要條件是具有交易標的公允價值。所以在公允價值相對容易確定的情況下，在無形資產占的比例比較高的行業(yè)如高科技產業(yè)應優(yōu)先采用購買法。而權益結合法也有它的優(yōu)點，如會計信息的可靠性較高、操作簡便、易于掌握。特別是權益結合法的應用有利于我國現(xiàn)階段企業(yè)的發(fā)展和壯大。因為當前，我國處于市場經濟發(fā)展的初期，即經濟成長期。企業(yè)實行債務重組的相關問題蔣曉豫【提要】債務重組是指債權人在債務發(fā)生財務困難時、本著友好協(xié)商的原則債權人對債務人做出讓步的一項

17、具體會計準則是近幾年為解決企業(yè)之間債權債務糾紛問題而新生的方式。國有企業(yè)應根據(jù)企業(yè)目前的應收款和應付款情況，合理確定進行債務重組的對象和范圍：通過相應的中介機構，使債務重紐真正發(fā)揮積極的作用和效果，減輕企業(yè)負擔，幫助國有企業(yè)真正脫困，促進整個國民經濟健康發(fā)展。一、目前債務重組中存在的問題1政策不完善，國有資產流失，企業(yè)借機逃稅。目前，我國雖然已出臺了不少相關的法律法規(guī)但是一套完整的規(guī)范企業(yè)重組行為的法律法規(guī)體系尚未最后建成。致使不少企業(yè)

18、鉆了法律的空子，借重組之機逃避大量債務。國有企業(yè)在債務重組時。若雙方協(xié)議以非現(xiàn)金資產抵償債務，在轉換償債資產過程中，存在雙方或三方勾結起來，低估資產價值轉移國有資產的情況，造成大量國有資產的流失。特別是在同外商進行產權交易的過程中有意壓低國有資產價值，以損失國家權益為代價達到招商引資目的的情況屢有發(fā)生。2認為債務重組是萬能藥。由于債務重組可以使債務人獲得較大利益，并擺脫債務負擔，所以許多債務企業(yè)不視具體情況提出債務重組。當前，國有企業(yè)債

19、務問題嚴重。有其多方面原因及多種表現(xiàn)形式，三角債、雙邊債、胡子工程債、資不抵債等。債務重組有其針對性，并非所有的債務都可以進行重組。這其中，有一部分是本應破產但懸而未決的企業(yè)，希望再有一次掙扎的機會；也有是經營和財務狀況都很好的企業(yè)企圖借此取消債務。這結果造成大量人力、物力和財力的浪費，最終可能使債權人蒙受更大或不必要的損失。3債務重組中重組損益及會計處理有欠妥善。(1)對債務人來講，在債務重組中發(fā)生是債務重組收益。原來進入企業(yè)的資本公

20、積金中，新的債務重組準則將此項列作營業(yè)外收入，并一次性計入當期損益。此種處理方式本人覺得尚欠妥當。首先，債務人從中受益是一個相對較長的過程，可覆蓋一個或幾個會計期間。其次，債務重組收益全部一次計入當期損益的處理方式，會造成收入與費用的配比不合理，亦有悖于資本保全的觀念。再次，由于債務重組收益被列入營業(yè)外收入，增加了當期利潤，從而相應加大了企業(yè)當期的所得稅費用，而此項收益在當期又并未給企業(yè)帶來現(xiàn)金流入，現(xiàn)實的現(xiàn)金流出抵消了債務重組的好處，

21、造成了短期內企業(yè)資金再度緊張違背了債務重組的初衷。f2)對債權人來講，在債務重組中發(fā)生的是債務重組由于我國市場經濟發(fā)展期較短，市場經濟體制還不完善，企業(yè)的規(guī)模大小、實力強弱很不平衡，大多數(shù)企業(yè)均為中小企業(yè)。這些企業(yè)在市場經濟的大潮中，為增強其競爭力，努力擴大規(guī)模。通常使用企業(yè)合并的形式因而企業(yè)合并在我國已成為一股浪潮。但是，目前我國大部分中小企業(yè)都不具備購并企業(yè)的實力，要擴大企業(yè)規(guī)模，必須先經過聯(lián)合，即參股合并，才能達到其目的。在這種情

22、況下，不采用權益結合法，不利于企業(yè)的發(fā)展和壯大，也不利于經濟體制改革和市場經濟發(fā)展。所以在現(xiàn)階段，我國還不能盲目堅持國際趨同，像美國一樣取消權益法而是應立足本國實際。在一些經濟實質是控股合并的企業(yè)中采用權益結合法。當然，針對權益結合法所帶來的弊端，我們應充分借鑒國際慣例和結合本國的實際情況，對其應用條件予以限制。防止企業(yè)合并會計方法的選擇出現(xiàn)無序局面。具體來說我們可以從以下幾處方面考慮。(一)購買法和權益結合法的選用應保持互斥關系。即一

23、旦企業(yè)合并符合權益結合法的規(guī)定條件就只能使用權益結合法，而不能使用購買法；反之，就只能使用購買法。這樣可以減少會計方法的可選擇性，提高會計信息的可比性。(二)要縮小購買法和權益結合法之間的差距。相似的經濟實質應該采取相似的方法去反映。購買法確認商譽資產無可非議，但不能因為商譽會計的復雜性而影響到權益結合法的采用，相反應該設法縮小購買法與權益結合法之間的差異，使得購買法與權益結合法反映的結果趨于相似。(三)吸取美國經驗。防止濫用權益結合法

24、。為了防止企業(yè)合并中人為操作權益結合法的現(xiàn)象發(fā)生，避免由此導致的經濟資源分配不公，我國在制定企業(yè)合并會計準則時，應明確規(guī)定權益結合法的使用條件。如企業(yè)合并是否采用不正當手段達到使用權益結合法的條件：合并的雙方是否是相互獨立的企業(yè)；合并雙方是否明確分辨其合并方與被合并方：合并雙方交換股份的比例是否達到規(guī)定標準；合并的目的是否通過增加當期利潤來掩飾其經營管理不善等。為加強對企業(yè)合并的監(jiān)督管理，我國應健全和完善相關監(jiān)管機構，如證券監(jiān)管部、產權

25、交易市場、會計師事務所、資產評估事務所等。這些監(jiān)管部門應以良好的監(jiān)管服務作保障，積極引導企業(yè)合并，并保證監(jiān)管力度，防止濫用權益結合法。(劉繼銀馬鋼吉順智能停車設備有限公司)萬方數(shù)據(jù)Metallurf(icalFinancialAccounting企.:Jt實行債務嚴重組的相兵闖題蔣曉豫[提要]債務1“組是指債權人在債務發(fā)生財務困難時、本著友好協(xié)商的原則，債權人對債務人做出讓步的一項具體會計準則，是近幾年為解決企業(yè)之間債權債務糾紛問題而新

26、生的方式。因有企業(yè)應根據(jù)企業(yè)目前的應收款和應付款情況，合理確定進行債務重組的對象和范圍通過相應的中介機構，使債務重組真正發(fā)揮積極的作用和效果，減輕企業(yè)負擔，幫助國有企業(yè)真正脫困，促進整個國民經濟健康發(fā)展。一、目前債務撞倒申存在的問題1.政策不完善，國有資產流失，企業(yè)借機逃稅。目前，我國雖然已出臺了不少相關的法律法規(guī)，但是一套完整的規(guī)戒企業(yè)重組行為的法律法規(guī)體系尚未最后建成，致使不少企業(yè)鉆了法律的空子，借重組之機逃避大最債務。國有企業(yè)在債

27、務重組時，若7J..方協(xié)議以非現(xiàn)金資產抵償債務，在轉換償債資產過程中，存在雙方或三方勾結起來，低估資產價值，轉移國有資產的情況，造成大最國有資產的流失。特別是在同外商進行產權交易的過程中有意壓低國有資產價值，以損失國家權益為代價達到招商引資日的的情況腰有發(fā)生。2.認為債務重組是萬能藥O由于債務重組可以使債務人獲得較大利撤，并擺脫債務負擔，所以評多債務企業(yè)不視具由于我國市場經濟發(fā)展期較矩，市場經濟體制還不完善，企業(yè)的規(guī)模大小、實力強弱很不

28、平衡，大多數(shù)企業(yè)均為巾小企業(yè)。這些企業(yè)在市場經濟的大潮中，為增強其竟爭力，努力擴大規(guī)模，通常使用企業(yè)合井的形式，因而企業(yè)合并在我國已成為一股浪潮。但是，目前我罔大部分中小企業(yè)都不具備購并企業(yè)的實力，要擴大企業(yè)規(guī)模，必須先經過聯(lián)合，即參股合井，才能達到其目的。在這種情況下，不采用權益結合法，不利于企業(yè)的發(fā)展和壯大，也不利于經濟體制改革和市場經濟發(fā)展。所以在現(xiàn)階段，我國還不能盲目堅持國際趨向，像美國一樣取消權益法而是應立足本國實際，在一→些

29、經濟實質是控股合并的企業(yè)中采用權益結合法。當然，針對權益結合法所帶來的弊端，我們應充分借鑒國際慣例和結合本闊的實際情況，對其應用條件予以限制。防止企業(yè)合并會計方法的選擇出現(xiàn)無序局鬧。具體來說，我們可以從以下幾處方面考慮。(一)購買法和板就結合法的選用應保持互斥關系。即一旦企業(yè)合并符合權益結合法的規(guī)定條件，就只能使用權益結合法，而不能使用購買法反之，就只能使用購買法。這樣可以減少會計方法的可選擇性，提高會計信息的可比性。體情況提出債務囊組

30、。當前，因有企業(yè)債務問題嚴重，有其多方酣原因及多種表現(xiàn)形式，三角債、7J..油債、胡子工程債、資不抵債等。債務重組有其針對性，并非所有的債務都可以進行道組。這其中，有→部分是本應破產但懸而未決的企業(yè)，希望再有一次掙扎的機會也有是經營和財務狀況都很好的企業(yè)企圖借此取消債務。這結果造成大最人力、物力和財力的浪費，最終可能使債權人蒙受更大或不必要的損失o3.債務重組中重組損益及會計處理有欠妥善。(1)對債務人來講，在債務重組中發(fā)生是債務重組收

31、菇。原來進入企業(yè)的資本公積金中，新的債務重組準則將此項列作營業(yè)外收入，并一次性計人當期損益。此種處理方式本人覺得尚欠妥當。首先，債務人從中受益是…個相對較長的過程，可覆蓋一個或幾個會計期間。其次，債務重組收益全部一次計人當期損益的處理方式，會造成收入與費用的配比不合理亦有悖于資本保金的觀念。再次，由于債務1:組收雄被列入營業(yè)外收入，增加了當期利潤，從而相應加大了企業(yè)當期的所得稅費用，而此項收益在當期又并未給企業(yè)帶來現(xiàn)金流人，現(xiàn)實的現(xiàn)金流

32、出抵消了債務重組的好處，造成了短期內企業(yè)資金再度緊張，違背了債務蠢組的初衷。(功對債權人來講，在債務重組中發(fā)生的是債務重組(二)要縮小購買法和權益結合法之間的提距。相似的經濟實質應該采取相似的方法去反映。購買法確認商譽資產無可非議，但不能因為商譽會計的復雜性而影響到權益結合法的采用，相反應該設法縮小購買法與權益結合法之間的裝異，使得購買法與權益結合法反映的結果趨于相似。(三)眼取羹國經驗，防止濫用極強結合法。為了防止企業(yè)合井中人為操作權

33、益結合法的現(xiàn)象發(fā)生，避免由此導致的經濟資掘分配不公，我國在制定企業(yè)合并會計準則時，應明確規(guī)定權益結合法的使用條件。如企業(yè)合并是沓采用不應當手段達到使用權益結合法的條件合并的雙方是否是相互弛立的企業(yè)合并雙方是沓明確分辨其合并方與被合并方合并雙方交換股份的比例是否達到規(guī)定標準合并的目的是否通過增加~期利潤來掩飾其經營管理不善等。為加強對企業(yè)合并的監(jiān)督管理，我國應健全和完善相關監(jiān)管機構，如證券臟管部、產權交易市場、會計師事務所、資產評估事務所